Bankinfo
Bankrapport
StockRate
Konsulentydelser
Om Os
Af Advokat (H) Hans Henrik Tausen01.02.2004
Revisorers erstatningsansvar
Revisorers erstatningsansvar er et begreb, der i den juridiske litteratur har været indgående behandlet i de seneste 50 år. Det vil føre for vidt at henvise til eller fremhæve samtlige forfattere på dette ganske forgrenede område, og det vil derfor være formålstjenligt for den travle læser blot at beskrive, at revisorers erstatningsansvar, hvad enten der er tale om statsautoriserede eller registrerede revisorer, bedømmes efter culpareglen, således som denne har sin udformning, når der er tale om et professionsansvar.
Når det således skal bedømmes, om revisorer har gjort sig skyldige i ansvarspådragende fejl eller forsømmelser, beror det på den målestok, der gælder for en god og omhyggelig revisor. Revisor ifalder ansvar, hvis han ved en retsstridig handling, der kan tilregnes ham som forsætlig eller uagtsom, har forvoldt et formuetab. Hvorvidt handlingen er uagtsom, afgøres ved, at der i det konkrete tilfælde foretages en afgrænsning af, hvilke pligter der påhviler en revisor i den pågældende situation.
En målestok der vil være anvendelig er det materiale, som er tilgængeligt fra brancheorga-nisationerne i form af vejledninger, responsa mv. Det relevante lovgrundlag at inddrage i belysning af spørgsmål om revisorers eventuelle erstatningsansvar, har hidtil for det første Lov om Statsautoriserede Revisorer § 6a og Lov om Registrerede Revisorer § 4a, hvoraf fremgår, at revisorernes virksomhed omfatter revision af regnskaber mv., supplerende beretninger samt rådgivning og assistance i forbindelse hermed og inden for tilgrænsende områder. Det tilføjes, at revisors virksomhed tillige omfatter udøvelse af aktiviteter under erhvervsserviceordningen. I de pågældende bestemmelsers stk. 2, fremgår generalklausulen, hvorefter revisorer skal udføre hvervet med omhu, nøjagtighed og den hurtighed, som hvervets beskaffenhed tillader samt i overensstemmelse med god revisorskik. Som en løftet pegefinger anføres det i stk. 3, at revisoren er offentlighedens tillidsrepræsentant under udøvelse af revision ved afgivelse af erklæringer og rapporter, eller i det hele taget i forhold, der kræver revisors indsats i henhold til lovgivningen, eller såfremt der er tale om en bistand, der ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug.
Omkring disse forhold kan med fordel henvises til blandt andet Morten Samuelsson og Kjeld Søgaards "Rådgiveransvaret", 1993, side 112 ff.
Lovgivning
Med lov nr. 302 af 30. april 2003 om statsautoriserede og registrerede revisorer blev lov om henholdsvis statsautoriserede og registrerede revisorer sammenlagt således, at revisorer generelt, uanset uddannelsesniveau, reguleres af samme lov. Den føromtalte § 6a i lov om statsautoriserede revisorer genfindes ikke i den seneste lov. I den oprindelige lov om statsautoriserede revisorer anførtes det i § 6a hvilke opgaver en revisor måtte udføre. Der var tale om en sprogmæssigt set udtømmende angivelse, der naturligvis i tidens løb har givet anledning til fortolkningstvivl i relation til, hvilke opgaver der kunne tænkes at ligge indenfor det område, hvor en revisor måtte agere. § 6a havde i stk. 2 og 3 nogle mere generelt formulerede pålæg, hvorefter en statsautoriseret revisor skal udfører sit hverv med omhu m.v., samt i overensstemmelse med god revisionsskik. Endvidere var det anført, at revisor besad en særlig tillidspost, idet revisor under udførelse af revision, samt ved afgivelse af erklæringer og rapporter der måtte være krævet i henhold til lovgivningen, eller såfremt sådanne erklæringer og rapporter måtte være afgivet til andres brug end hvervgiveren, var "offentlighedens tillidsrepræsentant".
Lov nr. 300 af 30. april 2003 anfører for det første i kapitel 1 vedrørende lovens anvendelsesområde, at loven blandt andet omfatter vilkårene for udførelse af opgaver med revision mv., der nærmere defineres som revisors revision af regnskaber mv., supplerende beretninger samt revisors afgivelse af erklæringer og rapporter, der i øvrigt kræves i henhold til lovgivningen, eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Det fremgår for det andet af kapitel 2, § 2, at revisor er "offentlighedens tillidsrepræsentant" ved udførelse af disse opgaver i hvilken forlængelse der tillægges revisorer eksklusiv ret til udførelse af de nævnte opgaver, ligesom "generelklausulen" om, at opgaverne skal udføres med omhu, nøjagtighed og den hurtighed, som deres beskaffenhed tillader, herunder i overensstemmelse med god revisorskik, fremgår heraf.
Denne seneste lovbestemmelse har sine rødder i betænkning nr. 1411 fra 2002, om revisorers uafhængighed, kvalitetssikring samt revisors revision af regnskaber og supplerende beretninger, og i øvrigt revisors afgivelse af erklæringer og rapporter, der kræves i henhold til lovgivningen, eller ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug.
Loven regulerer imidlertid ikke grænserne for revisors virksomhed, således som disse var beskrevet i den tidligere lovs § 6a. Det er revisors kerneområde som offentlighedens repræsentant, der er beskrevet i den nye lov. Hvis revisor i forbindelse med sit arbejde for en hvervgiver, giver sig af med rådgivningen eller konsulentopgaver, vil han i princippet konkurrencemæssigt være ligestillet med andre rådgivere, og må i konsekvens heraf være indstillet på, at sådanne opgaver ikke er omfattet af revisors obligatoriske forsikring, eller for den sags skyld reglerne om kvalitetssikring. Loven må ligeledes forstås således, at de opgaver revisor måtte udføre, som ligger uden for lovens kapitel 1 og 2, ikke er omfattet af disciplinærsystemets kompetence.
Den nye lov sigter i overensstemmelse med en EU-henstilling (EFT 2002 L191) mod revisorers uafhængighed og indeholder ikke generelle forbud imod varetagelse af konkrete opgaver. Dette stiller krav til revisor om, at denne skal være opmærksom på, hvilke opgaver inden for erklæringsområdet revisor kan eller bør påtage sig. Da loven ikke længere regulerer grænserne for revisors virksomhed, vil de opgaver, revisor påtager sig uden for sit hverv som offentlighedens repræsentant, blive bedømt i overensstemmelse med den praksis, der gælder på det pågældende rådgivningsområde, som revisor bevæger sig ind på.
Praksis
Højesteret udtalte i UfR 1978.653 H, at en forudsætning for at ifalde erstatningsansvar på revisorer er, at der er handlet i strid med god revisor- og revisionsskik. I den pågældende sag blev statsautoriseret revisor frifundet for at have undladt at indhente en erklæring fra et selskabs direktion og bestyrelse i forbindelse med indhentelse af en kredit hos en leverandør. Selskabet gik konkurs og leverandøren led et tab.
I de tilfælde hvor erstatningsansvaret viser sig, er det ofte i forbindelse med påtegninger og erklæringer, som det for eksempel var tilfældet i UfR 1982.595 H, hvor en revisor og en direktør blev kendt solidarisk ansvarlig for en kreditors tab, som følge af et misvisende regnskab, som var i strid med kravene i aktieselskabslovens §§ 88, stk. 1 og 101, stk. 8 om god revisionsskik og forsigtigt skøn. Der kan i den forbindelse, ligeledes henvises til dom optrykt i Forsikrings- og Erstatningsretlig Domsamling fra 1998, side 124, hvor Vestre Landsret fastslog, at en revisor havde handlet erstatningspådragende over for et pengeinstitut, der havde ydet et lån til et anpartsselskab på baggrund af selskabets årsregnskab, hvor landsretten fandt, at dette, i "strid med god revisionsskik", var blevet forsynet med en blank revisionspåtegning.
Såfremt en revisor begår mangelfuld rådgivning af sin klient og såfremt dette medfører et økonomisk tab, er culpakravet opfyldt, og den pågældende revisor vil blive pålagt at betale erstatning, som det var tilfældet i UfR 2000.521 H. I forbindelse med omdannelsen af en virksomhed overdrog klienten noget goodwill, som var oparbejdet i hans personlige drevet virksomhed til et selskab. Revisoren der bistod med omdannelsen begik en fejl, som nærmere bestod i nogle konkrete regnefejl samt en fejlagtig anvendelse af et stort SD-cirkulære, hvilket fik den konsekvens, at skattemyndighederne ikke godkendte værdiansættelsen af goodwill. Klienten havde i tillid til revisorens værdifastsættelse foretaget nogle hævninger i selskabet og påstod nu, at revisoren havde ydet en fejlbehæftet rådgivning og krævede derfor erstatning. Landsretten fandt, at det måtte have fremstået som særdeles tvivlsomt for revisor, om den anbefalede og gennemførte beregningsmodel overhovedet var anvendelig i klientens tilfælde, og at revisoren i øvrigt ikke havde advaret klienten i tilstrækkeligt omfang, idet det måtte anses som tvivlsomt, om den af revisoren foretagne ansættelse af goodwill overhovedet ville blive godkendt af skattemyndighederne. På den baggrund var det landsrettens opfattelse, at revisoren havde pådraget sig et erstatningsansvar, idet landsretten dog ikke fandt, at klienten havde bevist, at han var blevet påført et økonomisk tab. Beviset i relation til det lidte økonomiske tab blev dog lempet af Højesteret, under hensyn til grovheden af revisors fejl. Højesteret fastsatte derfor en skønsmæssig erstatning til klienten på kr. 150.000,00. I øvrigt var der tillige i sagen nogle spørgsmål om forrentning af en mellemregningskonto, der fik skattemæssige konsekvenser for klienten samt noget manglende rådgivning vedrørende nogle andre spørgsmål i relation til hvilke revisoren blev pålagt erstatning.
De tilfælde, der måtte opstå i fremtiden og derfor skal vurderes i overensstemmelse med den ny lov, må antages at blive underlagt en differencieret vurdering, idet det må antages, at karakteren af den pågældende opgave er afgørende for, om det vil være relevant at inddrage spørgsmål om "god revisorkik". Umiddelbart må loven opfattes således, at i det omfang, en given opgave har været udført som led i revisors hverv som offentlighedens tillidsrepræsentant, vil det ved vurderingen af en eventuel culpøs adfærd i forbindelse hermed være relevant at inddrage kriteriet "god revisorskik". Har revisor leveret en rådgivnings- eller konsulentydelse skal det pågældende arbejde sammenlignes med det culpasæt, der må antages at være herskende på det konkrete rådgivnings- eller konsulentområde.
Hvor det tidligere regelsæt således opsætte grænser for hvad en revisor måtte og kunne beskæftige sig med, er der med den ny lov sket en form for ophævelse af disse grænser. Det lægges i højere grad op til revisor selv at afgøre om en konkret opgave kan antages at undergrave revisors uafhængighed, og om revisor er på vej ud på et område, hvor forsikringsdækningen ikke kan nå ham. Det vil dog ikke være ulovligt at udføre en række ydelser, som ikke er typiske revisoropgaver, forstået således, at sådanne opgaver ikke er underlagt lovens bestemmelser om kvalitetssikring og kan i øvrigt heller ikke disciplinærforfølges.
Juridisk orientering redigeres afadvokat Kim Utzon Jybæk, LL.M.
Advokatfirmaet KYED & JYBÆK
Frederiksberggade 2
1459 København K.
Tlf: 33 145 145
Fax: 33 112 741
Mail: mail@kyed-jybaek.dk
web-site: www.kyed-jybaek.dk
Disclaimer
Advokatfirmaet Kyed & Jybæk har ophavsret til de juridiske artikler, som offentliggøres under overskriften "Juridisk Orientering" på Bjarne Jensen Consults hjemmeside. Indholdet offentliggøres i oplysningsøjemed, og kan således ikke træde i stedet for juridisk rådgivning. Det tilstræbes, at indholdet er ajourført, men der garanteres ikke for artiklernes indhold.
Det er ikke tilladt at ændre på indholdet eller at sælge, gengive, udleje, fremvise, offentligt fremføre eller på anden måde helt eller delvist sprede indholdet i offentligt eller kommercielt sigte, eller i øvrigt benytte indholdet på en måde, der alene tilkommer Advokatfirmaet Kyed & Jybæk.